KGK Muhasebe Standartları: TMS 12 Gelir Vergileri Konu Anlatımı

Kısa Giriş

TMS 12 Gelir Vergileri, gelir vergilerinin muhasebeleştirilmesini düzenler. Standardın temel yaklaşımı; finansal durum tablosunda yer alan varlık ve borçların defter değerlerinin gelecekte geri kazanılması veya ödenmesi sırasında doğacak vergisel sonuçların dikkate alınmasıdır. Ayrıca cari dönemde muhasebeleştirilen işlem ve olayların sadece bugünkü değil, gelecek dönemlerdeki vergi etkileri de değerlendirilir.

Konu Anlatımı

1. TMS 12'nin amacı ve temel yaklaşımı

TMS 12'nin ana konusu gelir vergilerinin muhasebeleştirilmesidir. Burada odak noktası, bir varlığın geri kazanılması veya bir borcun ödenmesi halinde ortaya çıkacak vergi sonuçlarının finansal tablolara yansıtılmasıdır. Bu nedenle standart sadece cari dönemin vergisini değil, gelecekte doğacak vergi etkilerini de kapsar.

2. Vergi etkisinin işlemin muhasebeleştirildiği yerde gösterilmesi

Bir işlem veya olay kâr veya zararda muhasebeleştirilmişse, buna ilişkin vergi etkisi de kâr veya zararda gösterilir. Eğer işlem kâr veya zarar dışında bir yerde, örneğin özkaynakta muhasebeleştirilmişse, vergi etkisi de aynı yerde muhasebeleştirilir. Bu nokta, TMS 12 içinde yerleştirme mantığını anlamak açısından önemlidir.

3. Gelir vergilerinin kapsamı

TMS 12, vergiye tabi gelir üzerinden hesaplanan tüm yurtiçi ve yurtdışı gelir vergilerini kapsar. Ayrıca bağlı ortaklık, iştirak ve müşterek anlaşmaların raporlayan işletmeye yaptığı kâr dağıtımlarında kaynakta kesilen belirli vergiler de bu kapsamda değerlendirilir.

4. Muhasebe kârı ve vergiye tabi kâr ayrımı

Muhasebe kârı veya zararı, vergi gideri öncesindeki dönem kârı veya zararıdır. Vergiye tabi kâr veya mali zarar ise vergi otoritelerinin kurallarına göre belirlenir. Bu iki tutarın aynı olması gerekmez. TMS 12 sorularında bu iki kavramın karıştırılmaması gerekir.

5. Vergi gideri ve dönem vergisi

Vergi gideri veya vergi geliri, dönem vergisi ile ertelenmiş verginin toplam etkisidir. Dönem vergisi ise ilgili dönemin vergiye tabi kârı veya mali zararı üzerinden hesaplanan, o döneme ait ödenecek ya da geri kazanılacak gelir vergisidir. Kısaca, dönem vergisi cari döneme; vergi gideri ise cari ve ertelenmiş verginin toplam etkisine işaret eder.

6. Ertelenmiş vergi borcu ve ertelenmiş vergi varlığı

Ertelenmiş vergi borcu, vergiye tabi geçici farklardan kaynaklanan ve gelecek dönemlerde ödenecek gelir vergilerini ifade eder. Ertelenmiş vergi varlığı ise indirilebilir geçici farklar, ileri taşınan kullanılmamış mali zararlar ve kullanılmamış vergi avantajları nedeniyle gelecek dönemlerde geri kazanılacak vergi tutarlarını ifade eder.

7. Geçici fark kavramı

Geçici fark, bir varlık veya borcun finansal durum tablosundaki defter değeri ile vergiye esas değeri arasındaki farktır. Bu fark ikiye ayrılır:

• Vergiye tabi geçici fark
• İndirilebilir geçici fark

Geçici farkın yönü, ertelenmiş vergi borcu mu yoksa ertelenmiş vergi varlığı mı doğacağını belirler.

8. Varlığın vergiye esas değeri

Bir varlığın vergiye esas değeri, işletmenin ileride bu varlığın defter değeri kadar ekonomik fayda elde etmesi durumunda vergi açısından gider olarak indirebileceği tutardır. Eğer gelecekte elde edilecek ekonomik faydalar vergiye tabi değilse, vergiye esas değer defter değerine eşit olabilir.

Örnekler

• Maliyeti 100 olan ve vergi açısından birikmiş amortismanı 30 olan makinede, kalan maliyet gelecekte indirilebiliyorsa vergiye esas değer 70'tir.
• Defter değeri 100 olan faiz alacağı, vergi açısından tahsil edildiğinde vergileniyorsa vergiye esas değer 0 olabilir.
• Vergisi daha önce doğmuş 100 tutarındaki ticari alacağın vergiye esas değeri 100 olabilir.

9. Borcun vergiye esas değeri

Bir borcun vergiye esas değeri, borcun defter değerinden bu borçla ilgili gelecekte vergi açısından indirilebilir tutarların düşülmesiyle bulunur. Avans olarak alınan hasılatta ise avans tutarından gelecekte vergiye tabi olmayacak gelir kısmı düşülür.

Örnekler

• Defter değeri 100 olan ve yalnızca ödeme yapıldığında vergi açısından gider kabul edilecek tahakkuk etmiş giderin vergiye esas değeri 0'dır.
• Vergi açısından daha önce gider yazılmış 100 tutarındaki tahakkuk etmiş giderin vergiye esas değeri 100'dür.
• Vergi açısından gider kabul edilmeyen ceza ve tazminatlarda vergiye esas değer defter değerine eşit olabilir.

10. Finansal durum tablosuna alınmayan kalemlerde geçici fark

Bazı kalemler finansal durum tablosunda varlık veya borç olarak yer almasa bile vergiye esas değere sahip olabilir. Örneğin muhasebede gider yazılan, ancak vergi açısından ileride indirilebilecek araştırma giderlerinde defter değeri 0 olabilir. Buna karşılık vergiye esas değer, gelecekte indirilebilecek tutar kadar olabilir. Bu durumda indirilebilir geçici fark ve buna bağlı ertelenmiş vergi varlığı gündeme gelebilir.

11. Dönem vergi borcu ve vergi varlığı

Cari ve önceki dönemlere ait henüz ödenmemiş vergiler borç olarak muhasebeleştirilir. Eğer ödenen vergi, ilgili döneme ait vergi tutarını aşarsa aşan kısım vergi varlığıdır. Ayrıca mali zararın önceki dönem vergisine mahsup edilmek üzere geriye taşınabildiği durumda elde edilecek fayda da varlık olarak muhasebeleştirilebilir.

12. Vergiye tabi geçici fark ve ertelenmiş vergi borcu

Genel kural olarak vergiye tabi geçici farklar için ertelenmiş vergi borcu muhasebeleştirilir. Özellikle bir varlığın defter değeri vergiye esas değerinden yüksekse, varlığın geri kazanılması sırasında ileride daha fazla vergi doğabilir. Bu da vergiye tabi geçici fark anlamına gelir.

Sayısal örnek

• Maliyet: 150
• Defter değeri: 100
• Vergi açısından birikmiş amortisman: 90
• Vergiye esas değer: 150 - 90 = 60
• Geçici fark: 100 - 60 = 40
• Vergi oranı: %25
• Ertelenmiş vergi borcu: 40 x %25 = 10

13. Zamanlama farkları

Bir gelir veya gider muhasebe kârına bir dönemde, vergiye tabi kâra başka bir dönemde dahil ediliyorsa geçici fark oluşabilir. Tahakkuk etmiş faiz gelirlerinin muhasebede gelir yazılması ama vergi açısından tahsil edildiğinde vergilendirilmesi buna örnektir. Aynı şekilde muhasebe amortismanı ile vergi amortismanının farklı olması da geçici fark yaratabilir.

14. Hızlandırılmış vergi amortismanının etkisi

Vergi amortismanı muhasebe amortismanından daha hızlıysa, varlığın vergiye esas değeri daha çabuk azalabilir. Bu durumda ertelenmiş vergi borcu doğuran vergiye tabi geçici fark oluşabilir. Tersi durumda, yani vergi amortismanı daha yavaşsa indirilebilir geçici fark ve ertelenmiş vergi varlığı ortaya çıkabilir.

15. İndirilebilir geçici farklar ve ertelenmiş vergi varlığı

İndirilebilir geçici farklar için ertelenmiş vergi varlığı muhasebeleştirilmesi, gelecekte bu farkların kullanılmasına yetecek kadar vergiye tabi gelir elde edilmesinin muhtemel olmasına bağlıdır. Yani her indirilebilir geçici fark otomatik olarak ertelenmiş vergi varlığına dönüşmez; gelecekte yeterli vergiye tabi gelir beklentisi aranır.

Garanti gideri örneği

• Garanti gideri karşılığı: 100 TL
• Bu gider vergi açısından yalnızca ödendiğinde indirilebilir.
• Borcun vergiye esas değeri: 0 TL
• İndirilebilir geçici fark: 100 TL
• Vergi oranı %25 ise ertelenmiş vergi varlığı: 25 TL Ancak bunun için gelecekte yeterli vergiye tabi gelir oluşmasının muhtemel olması gerekir.

Emeklilik tazminatı örneği

Emeklilik tazminatları muhasebede çalışanların hizmet verdiği dönemde giderleştirilebilir. Vergi açısından ise ödeme yapıldığında veya fona yatırıldığında indirilebilir. Bu durumda borcun defter değeri ile genellikle 0 olan vergiye esas değeri arasında indirilebilir geçici fark oluşabilir ve ertelenmiş vergi varlığı doğabilir.

KGK İçin Kritik Noktalar

• TMS 12'nin amacı sadece cari vergiyi değil, gelecekte doğacak vergisel sonuçları da muhasebeleştirmektir.
• Vergi etkisi, ilgili işlem nerede muhasebeleştirilmişse orada gösterilir.
• Muhasebe kârı ile vergiye tabi kâr aynı kavram değildir.
• Vergi gideri = dönem vergisi + ertelenmiş vergi etkisi.
• Geçici fark, defter değeri ile vergiye esas değer arasındaki farktır.
• Vergiye tabi geçici fark genellikle ertelenmiş vergi borcu doğurur.
• İndirilebilir geçici fark ertelenmiş vergi varlığı doğurabilir; fakat gelecekte yeterli vergiye tabi gelir beklenmelidir.
• Varlıkta defter değeri vergiye esas değerden büyükse çoğu durumda vergiye tabi geçici fark oluşabilir.
• Borçlarda ödeme anında indirilebilen giderler, sıklıkla indirilebilir geçici fark doğurur.

Sık Karıştırılan Bilgiler

• Muhasebe kârı ile vergiye tabi kâr eş anlamlı değildir.
• Dönem vergisi ile toplam vergi gideri aynı şey değildir.
• Her geçici fark ertelenmiş vergi varlığı oluşturmaz; farkın türü önemlidir.
• Her indirilebilir geçici fark için doğrudan varlık yazılmaz; gelecekte vergiye tabi gelir olasılığı aranır.
• Defter değeri 0 olan bir kalemde de vergiye esas değer bulunabilir.
• Vergi etkisi her zaman kâr veya zararda gösterilmez; işlem özkaynakta ise vergi etkisi de orada yer alır.

Mini Özet

TMS 12, gelir vergilerinin muhasebeleştirilmesini düzenler. Standardın merkezinde, varlık ve borçların defter değerleri ile vergiye esas değerleri arasındaki farkların yani geçici farkların analizi bulunur. Vergiye tabi geçici farklar ertelenmiş vergi borcu, indirilebilir geçici farklar ise uygun şartlar varsa ertelenmiş vergi varlığı doğurur. Ayrıca vergi etkisi, işlemin muhasebeleştirildiği yerde gösterilir ve vergi gideri dönem vergisi ile ertelenmiş verginin toplam etkisini ifade eder.